Los planes y fondos de pensiones en la imposición personal sobre la renta.

Resumen

Los planes y fondos de pensiones constituyen un instrumento de previsión social complementaria cuya importancia radica en su doble finalidad. Por un lado, pretenden cumplir un objetivo social prioritario facilitando el bienestar de aquellas personas que vean reducidos sus ingresos a causa de la jubilación. De esta forma, se presentan como un régimen alternativo, aunque no sustitutivo, de la protección otorgada por la previsión social obligatoria. Por otro lado, canalizan el patrimonio de pequeños ahorradores hacia el sistema financiero participando activamente del esquema económico del país. A partir de la crisis de la Seguridad Social, los PFP se han consolidado como una alternativa real y viable al problema del sostenimiento económico de la población pasiva. No obstante, debe indicarse que los PFP no sólo cubren la contingencia de la jubilación sino que, como veremos en los siguientes capítulos, otorgan una amplia cobertura a las principales contingencias que producen una merma de las rentas, sea por aumento de los gastos o por disminución de los ingresos. Debido a esta finalidad, el legislador les ha otorgado un favorable marco jurídico y un beneficioso régimen fiscal. Los PFP nacen formalmente en España a partir de la Ley 8/1987, de 8 de Junio. Por medio de ésta se llenó un vacío normativo existente hasta entonces en relación con la previsión social complementaria. Desde la entrada en vigor de dicha Ley se han producido una serie de cambios y modificaciones que han consolidando el vigente marco jurídico y fiscal. Así pues, estamos ante un sistema sólido que garantiza al beneficiario un nivel de rentas igual o similar del que gozaba en activo. Sin duda, alguna el tratamiento tributario otorgado por el legislador ha sido el elemento principal que ha impulsado y promovido la consolidación de los PFP tanto desde un punto de vista social como financiero. Consientes de lo anterior, en el presente trabajo analizaremos el régimen fiscal de los planes y fondos de pensiones en la imposición personal sobre la renta. Este estudio no sólo se justifica por la relevancia social y financiera de éstos sino también por la reciente entrada en vigor de una nueva Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: la Ley 40/1998, de 9 de Diciembre. De esta forma, es necesario su análisis toda vez que, como hemos indicado, la fiscalidad es uno de los elementos determinantes del desarrollo de los PFP. Por lo tanto, en los siguientes capítulos determinaremos el régimen fiscal de los PFP a la luz de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. De esta forma, por medio del análisis normativo, doctrinal y jurisprudencial analizaremos las nociones técnicas, jurídicas y fiscales que fundamentan el actual esquema tributario de estos instrumentos de ahorro-previsión. Así, mediante la utilización de un método inductivo de trabajo, podremos determinar si la regulación tributaria se ajusta y respeta los fundamentos técnicos fiscales y permite el cumplimiento de las finalidades paras las cuales fueron creados los PFP. Es importante comentar que si bien los PFP se presentan como un instrumento de previsión social complementaria, lo cierto es que no son los únicos mecanismos de ahorro-previsión. Las Mutualidades de Previsión Social y los Contratos de Seguros Colectivos constituyen otras dos alternativas, de ahí que, con el fin de completar el examen de la fiscalidad de los PFP resulta necesario mencionarlo aún de forma referencial. Por lo tanto, no pretendemos llevar a cabo un examen comparativo de cada uno de ellos sino únicamente facilitar y completar el análisis de nuestro objeto de e estudio. También debemos indicar que el estudio versará sobre la imposición personal sobre la renta, sin entrar en el análisis del régimen fiscal institucional. Es decir, no forma parte de nuestro objetivo examinar el tratamiento tributario de los Fondos de Pensiones, de las Entidades Gestoras o de las Entidades Depositarias. Por lo tanto, nos limitaremos a la imposición personal sobre la renta. Tampoco realizaremos un análisis comparativo entre los diferentes instrumentos de previsión social complementaria. Reiteramos que el objeto de nuestro estudio es determinar el régimen fiscal de los PFP a partir del marco jurídico establecido normativamente. Por lo tanto, las referencias a los regímenes de previsión social en general así como a la previsión social complementaria en particular, no pretende más que servir de de fundamento al análisis fiscal. El presente trabajo consta de ocho capítulos. En el primero de ellos analizaremos los fundamentos de la previsión social obligatoria como antecedente de los PFP. De esta forma, comentaremos los antecedentes históricos y constitucionales del actual régimen, así como la acción protectora de la Seguridad Social. En el segundo capítulo analizaremos el marco jurídico de los PFP a la luz de la vigente normativa. A través del estudio de su regulación, tanto legal como reglamentaria, obtendremos los fundamentos básicos para llevar a cabo el examen de su régimen fiscal. El tercer capítulo lo hemos dedicado al marco normativo de la imposición personal sobre la renta. Debido a la reciente entrada en vigor de la actual LIRPF-98, hemos considerado necesario el estudio de sus antecedentes inmediatos. Así pues, analizaremos el Informe para la Reforma del Impuesto, la Memoria del Proyecto y el Dictamen del Consejo Económico y Social. Posteriormente examinaremos la tramitación parlamentaria del proyecto hasta su aprobación definitiva, observando los cambios y motivaciones de las normas relacionadas con la fiscalidad de los PFP. Adicionalmente analizaremos el último informe económico sobre España presentado por la OCDE, en lo relativo a la fiscalidad del ahorro y los instrumento de previsión social complementaria. Con el fin de obtener los fundamentos fiscales técnicos y normativos necesarios, el capítulo cuarto lo dedicaremos al estudio completo del IRPF. No obstante, la naturaleza de nuestro trabajo nos impone restringir su contenido, por lo que nos limitaremos al análisis de los aspectos más relevantes a efectos de la fiscalidad de los PFP. De esta forma. Examinaremos, entre otros, el concepto de renta, la calificación y cuantificación de los rendimientos del trabajo, del capital y las ganancias patrimoniales. En el capítulo quinto analizaremos el régimen fiscal de los promotores, es decir, de las aportaciones empresariales. En un primer momento nos referiremos brevemente al régimen jurídico de externalización de los compromisos por pensiones asumidos por el empresario. Posteriormente analizaremos el antecedente normativo así como el actual régimen fiscal, incluyendo las normas transitorias y los deberes formales a su cargo. El capítulo sexto lo dedicaremos al estudio de la fiscalidad de las aportaciones, es decir, del participe. Analizaremos el antecedente normativo, el fundamento teórico del diferimiento fiscal de las aportaciones y los límites máximos de deducción fiscal. En el capítulo séptimo completaremos el análisis fiscal de los PFP mediante el estudio del régimen fiscal del beneficiario. Previa referencia del antecedente normativo, analizaremos la sujeción de las prestaciones en el IRPF así como la naturaleza de dicha renta a efectos de su integración en la base imponible del beneficiario. Asimismo, examinaremos el tratamiento fiscal de las prestaciones según las diferentes formas de pago. Por último, dedicaremos el capítulo octavo a las conclusiones. De esta forma, expondremos los aspectos más relevantes deducidos de los anteriores capítulos con el fin de determinar los aciertos y las imprecisiones que se obtengan como resultado del desarrollo de la investigación.